Податок на прибуток підприємств. Частина 1

Податок на прибуток підприємств

Податкова звітність з податку на прибуток підприємств складається з таких форм:

• Податкової декларації з податку на прибуток підприємства, що подається: платниками податку на прибуток, основною діяльністю яких є виробництво сільськогосподарської продукції; суб'єктами космічної діяльності; суб'єктами господарювання за угодою про розподіл продукції; за договорами управління майном; постійними представництвами нерезидента у разі, якщо вони визначають оподатковуваний прибуток у загальному порядку;

• Податкової декларації з податку на прибуток банку;

• Податкової декларації про результати спільної діяльності на території України без створення юридичної особи, що подається платниками податку, господарська діяльність яких провадиться зі створенням або без створення юридичної особи, яка є об'єктом спільного контролю двох або більше сторін відповідно до письмової угоди між ними (податкова звітність за результатами такої діяльності подається з відміткою «договір про спільну діяльність»);

• Податкового звіту про використання коштів неприбуткових установ та організацій, що подається неприбутковими установами та організаціями, зареєстрованими згідно з вимогами законодавства та внесеними органами ДПС в установленому порядку до Реєстру неприбуткових організацій та установ;

• Розрахунку оподатковуваного прибутку та податку на прибуток нерезидента, який провадить діяльність на території України через постійне представництво, на підставі складення відокремленого балансу фінансово-господарської діяльності, що подається постійними представництвами, які є платниками податку на прибуток відповідно до розділу III Податкового кодексу;

• Розрахунку оподатковуваного прибутку та податку на прибуток постійного представництва, що здійснюється органом державної податкової служби, який подається постійними представництвами, податкові зобов'язання яких визначаються органом ДПС;

• Розрахунку податкових зобов'язань щодо сплати консолідованого податку на прибуток підприємства, що подається платниками податку, які прийняли рішення про сплату консолідованого податку на прибуток (застосовується не лише підприємствами, але і банками, а з переходом страховиків у 2013 р. на загальну систему оподаткування прибутку ця форма розрахунку застосовуватиметься і страховиками – юридичними особами, які приймуть рішення про сплату консолідованого податку на прибуток).

У цій статті розглянемо порядок заповнення та подання Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (далі – декларація з податку на прибуток) як такої, що є базовою для заповнення інших форм декларацій з податку на прибуток.

Звертаємо увагу, що у зв'язку зі змінами, внесеними Законом № 3609 до розділу III Податкового кодексу, та з метою спрощення складання податкової звітності з податку на прибуток Мінфін України наказом № 1213 затвердив нову форму Податкової декларації з податку на прибуток підприємства.

Порівняно з Податковою декларацією з податку на прибуток підприємства, затвердженою наказом № 114, яка діяла протягом 2011 р., нова форма декларації № 1213 дещо змінилася. По-перше, вона скоротилася на один рядок 06.1, по-друге, з неї виключено деякі додатки, а саме: додаток СВ «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)»; додаток ЗВ «Загальновиробничі витрати» (складові цього додатка включено до собівартості у зв'язку з правилами ведення бухгалтерського обліку); додаток АВ «Адміністративні витрати»; додаток ВЗ «Витрати на збут».

Додатки АМ та АК, у яких відображається амортизація основних засобів та інших необоротних активів, тимчасових різниць, нематеріальних активів та витрат, пов'язаних із видобутком корисних копалин, їх поліпшенням, об'єднано в один додаток АМ з суттєвим скороченням положень чинних додатків.

Отже, до нової форми декларації № 1213 передбачено 12 додатків, один з яких ВО «Розрахунок витрат при здійсненні операцій з нерезидентом, що має офшорний статус» (річний додаток) подаватиметься за звітний (податковий) період – рік (за 2011 р. цей додаток подається за II – IV квартали).

Зміст показників декларації та додатків до неї побудовано таким чином, що при їх заповненні чітко відображається інформація про господарську діяльність того чи іншого підприємства – платника податку на прибуток. Усі показники мають бути заповнені відповідно до їх назви. Якщо будь-який рядок декларації чи додатка не заповнюється через відсутність операції (суми), то такий рядок прокреслюється, крім випадків, прямо визначених у декларації.

Достовірність даних підтверджується підписами керівника платника податку і головного бухгалтера та засвідчується печаткою підприємства.

Порядок заповнення декларації з податку на прибуток

Декларація з податку на прибуток складається з двох частин, а саме: доходів та витрат.

Частина перша – доходи: у цій частині відображається загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами (пп. 14.1.56 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу).

Доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною ст. 135 Податкового кодексу, залежно від джерела їх надходження.

Загальна сума доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, відображається в рядку 01 декларації № 114 та в рядку 01 декларації № 1213, цей рядок є підсумковим та складається із рядка 02 «Дохід від операційної діяльності» (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг)» та рядка 03 «Інші доходи».

Дохід від операційної діяльності: відповідно до п. 135.4 ст. 135 Податкового кодексу дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов'язань, та включає дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі винагороди комісіонера (повіреного, агента тощо).

Тобто у цьому рядку відображається дохід від основної діяльності, яку здійснює підприємство.

Додаток ІД «Інші доходи» – в ньому відображаються всі інші доходи, не пов'язані з основною діяльністю підприємства.

Інші доходи відображаються в рядку 03 декларації № 114 та в рядку 03 декларації № 1213 і формуються на основі додатка ІД до декларації.

Перелік цих доходів наведено у п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу, а зміст показників додатка ІД повністю дублює складові інших доходів, що враховуються при обчисленні податку на прибуток.

Для зручності наведемо складові додатка ІД у табл. 1.

Таблиця 1

Слід зазначити, що при заповненні рядка 03.28 у декларації № 1213 детальну розшифровку сум та назв інших доходів робити не потрібно.

Додаток СБ «Суми врегулювання сумнівної та безнадійної заборгованості». Порядок врегулювання безнадійної та сумнівної заборгованості визначено в ст. 159 Податкового кодексу. Умови, за яких платник податку отримує право на коригування доходів або витрат, встановлено в підпунктах 159.1.1 та 159.1.2 п. 159.1 цієї статті. Показники коригування, що зазначаються у цьому додатку, є складовими додатка ІД.

Отже, в додатку СБ відображаються сума доходів або витрат за безнадійною заборгованістю та сума пені, нарахована на виконання вимог пп. 159.1.2 п. 159.1 ст. 159 Податкового кодексу. Крім того, зазначаються реквізити договору, на підставі якого здійснюються коригування, та додаються копії документів, що підтверджують наявність такої заборгованості (договір купівлі-продажу, позов до суду, рішення суду тощо) (пп. 159.1.3 п. 159.1 ст. 159 Податкового кодексу).

При заповненні додатка СБ додатково слід керуватися положеннями п. 5 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу, якими передбачено правила коригування доходів і витрат (як для продавця, так і для покупця) щодо врегулювання заборгованості, яка виникла у зв'язку із затримкою в оплаті товарів, виконаних робіт, наданих послуг, якщо заходи щодо стягнення таких боргів здійснювалися до набрання чинності розділом III Податкового кодексу, тобто до 01.04.2011 р. На таку заборгованість не поширюються норми п. 159.1 ст. 159 Податкового кодексу.

Додаток ЦП «Розрахунок фінансових результатів від операцій з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами». При заповненні цього додатка слід керуватися нормами п. 153.8 ст. 153 Податкового кодексу, відповідно до яких операції з торгівлі цінними паперами у податковому обліку належать до операцій особливого виду та потребують окремого обліку, оскільки фінансовий результат від таких операцій визначається в розрізі кожного окремого виду цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, в тому числі ведеться окремий облік операцій з цінними паперами, придбаними під час розміщення, при повторному продажу емітентом чи в результаті здійснення внеску до статутного капіталу. При цьому слід пам'ятати, що облік операцій з іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами ведеться разом з обліком операцій з акціями.

У разі якщо сума результатів за зазначеними в додатку ЦП видами цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав приведе до загального позитивного значення, тобто буде отримано прибуток, його сума включається до складу інших доходів (додаток ІД) на підставі пп. 135.5.11 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу.

У разі отримання загального від'ємного фінансового результату (збитку) від здійснення таких операцій слід керуватися порядком, визначеним ст. 150 Податкового кодексу.

Частина друга – витрати: витрати – це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника, у результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником) (пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу).

Витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, відображаються в рядку 04 декларації № 114 та в рядку 04 декларації № 1213 і складаються із витрат операційної діяльності й інших витрат.

Дані рядка 04 декларації № 114 та рядка 04 декларації № 1213 заповнюються на підставі таких рядків:

• рядок 05 – витрати операційної діяльності, які відповідно до положень абзацу другого п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 – 138.9, підпунктами 138.10.2 – 138.10.4 п. 138.10, п. 138.11 ст. 138 Кодексу;

• рядок 06 – інші витрати, визначені згідно з п. 138.5, підпунктами 138.10.5 – 138.10.6 п. 138.10, пунктами 138.11, 138.12 ст. 138, п. 140.1 ст. 140, ст. 141 Податкового кодексу.

Складовою рядка 06 декларації № 114 та рядка 06 декларації № 1232 є додаток ІВ, де відображаються інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати.

Звертаємо увагу, що витрати операційної діяльності згідно з пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати, що беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 ст. 138, пунктів 140.2 – 140.5 ст. 140, статей 142 і 143 Кодексу, які прямо визначають особливості формування таких витрат платника податку.

Розглянемо методику заповнення декларації № 114 та декларації № 1213 у частині витрат операційної діяльності, зокрема собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг), які відображаються в додатку СВ (рядок 05.1 декларації), складові якої наведено у табл. 2.

Таблиця 2

Враховуючи те, що окремі рядки додатка СВ базуються на показниках додатків АМ, АК і ВО, розглянемо їх.

Додаток АМ «Амортизація» складається з трьох таблиць, кожна з яких має своє призначення. Слід зазначити, що цей додаток кардинально змінено, тому розглянемо його детальніше. У таблиці 1 додатка АМ до декларації № 114 відображається інформація про нараховану амортизацію, таблиця складається з двох частин:

• у першій частині таблиці 1 відображається балансова вартість основних засобів та інших необоротних активів на початок звітного періоду. Дані беруться станом на 01.04.2011 р. за результатами проведеної інвентаризації та за даними бухгалтерського обліку, відповідно до яких проведено класифікацію цих об'єктів за групами, окремо визначено вартість кожного об'єкта, що амортизується, встановлено строк корисного використання (ст. 145 Податкового кодексу) та обрано метод нарахування амортизації (пп. 145.1.5 п. 145.1 ст. 145 Кодексу). При цьому якщо загальна вартість усіх груп основних засобів за даними бухгалтерського обліку менша, ніж загальна вартість усіх груп основних фондів за даними податкового обліку на дату набрання чинності розділом III Податкового кодексу, то тимчасова податкова різниця, яка виникає в результаті такого порівняння, амортизується як окремий об'єкт із застосуванням прямолінійного методу протягом трьох років (абзац п'ятий п. 6 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу);

• у другій частині таблиці 1 додатка АМ відображається нарахована амортизація нематеріальних активів.

У декларації № 1213 у таблиці 1 додатка АМ відображається нарахована амортизація за звітний період однією сумою без розбивки на групи, але з розшифровкою сум нарахованої амортизації на:

• основні засоби та інші необоротні активи;

• нематеріальні активи;

• витрати, пов'язані з видобутком корисних копалин;

• тимчасову податкову різницю, яка виникла за результатами інвентаризації основних засобів станом на 01.04.2011 р.

У таблиці 2 додатка АМ до декларації № 114 відображається інформація щодо методів амортизації, обраних платником податку відповідно до пп. 145.1.5 п. 145.1 ст. 145 Податкового кодексу.

У таблиці 2 додатка АМ до декларації № 1213 відображаються витрати на ремонт та поліпшення основних засобів відповідно до п. 146.12 ст. 146 розділу III Податкового кодексу без розшифровки в розрізі загальновиробничих, адміністративних, інших витрат та витрат на збут.

У таблиці 3 додатка АМ до декларації № 114 відображається сума витрат на ремонт та поліпшення основних засобів відповідно до п. 146.12 ст. 146 Податкового кодексу. Зазначимо, що сума витрат, пов'язана з ремонтом та поліпшенням об'єктів основних засобів, у тому числі орендованих, включається до складу витрат у розмірі, що не перевищує 10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок звітного року, та відноситься до витрат того звітного податкового періоду, в якому такі ремонт та поліпшення було здійснено.

Слід зазначити, що у зв'язку з тим, що в 2011 р. особливі звітні (податкові) періоди, то відповідно амортизація також нараховується за такі періоди: за II квартал, за II і III квартали, за II, III и IV квартали.

У таблиці 3 додатка АМ до декларації № 1213 відображається сума витрат на реконструкцію, модернізацію та інші поліпшення свердловин відповідно до п. 148.5 ст. 148 розділу III Податкового кодексу без надання розшифровки щодо загальновиробничих, адміністративних, інших витрат та витрат на збут.

Додаток АК (подається за підсумками 2011 р.) застосовується окремою категорією платників податку, діяльність яких пов'язана з видобутком корисних копалин, відповідно показники цього додатка відображають амортизацію витрат, пов'язаних з видобутком корисних копалин. Додаток складається з двох таблиць.

У таблиці 1 додатка АК наводиться розрахунок амортизації витрат за кожним об'єктом окремо в розрізі статей, до яких ці витрати включаються.

У таблиці 2 додатка АК відображаються витрати на реконструкцію, модернізацію та інші поліпшення свердловин відповідно до п. 148.5 ст. 148 Податкового кодексу.

Фактичні обсяги поліпшень відображаються за кожним об'єктом окремо, зазначаються сума ліміту (10 % первісної вартості окремої свердловини) та сума витрат в розрізі віднесення цих витрат на собівартість та загальновиробничі витрати.

У формі декларації № 1213 додаток АК скасовано.

Додаток ВО «Розрахунок витрат при здійсненні операцій з нерезидентом, що має офшорний статус» (річний додаток). Цей додаток заповнюють платники податку, витрати яких пов'язані з придбанням товарів, виконанням робіт, наданням послуг у нерезидентів, що мають офшорний статус. Додаток передбачає, крім відображення загальної вартості придбаних товарів (робіт, послуг) у такого нерезидента, зазначення реквізитів договору, найменування та місцезнаходження такого нерезидента, тобто облік ведеться в розрізі всіх таких контрактів.

Додаток ВО подається виключно за підсумками звітного (податкового) року.

Нагадаємо, що відповідно до п. 161.2 ст. 161 Податкового кодексу витрати на придбання товарів (робіт, послуг), здійснені на користь нерезидентів, що мають офшорний статус (незалежно від форми розрахунків), включаються до складу витрат в розмірі 85 % вартості цих товарів (робіт, послуг).

На сьогодні з метою визначення витрат з вищенаведеним обмеженням застосовується перелік офшорних зон, який затверджено розпорядженням № 143-р.

При цьому слід пам'ятати, що правило, встановлене п. 161.2 ст. 161 Податкового кодексу, починає застосовуватися з календарного кварталу, що настає за кварталом, на який припадає офіційне опублікування переліку офшорних зон.